注冊(cè)會(huì)計(jì)師如何查處公司欺詐

    (一)關(guān)注舞弊預(yù)兆的信號(hào)
　　
　　在審計(jì)過(guò)程中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)時(shí)刻保持警惕，以察覺(jué)企業(yè)的重大舞弊。在接受審計(jì)業(yè)務(wù)約定時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師既要關(guān)注企業(yè)內(nèi)部組織情況和行業(yè)領(lǐng)域情況，也要關(guān)注最新的舞弊手段。在組織內(nèi)部，必須關(guān)注管理當(dāng)局對(duì)內(nèi)部控制的態(tài)度和能接觸資產(chǎn)的員工的個(gè)人狀況;在行業(yè)領(lǐng)域里，要關(guān)注行業(yè)管理機(jī)構(gòu)公小的一些與舞弊有關(guān)的資料以及該行業(yè)舞弊的案例，以對(duì)該行業(yè)進(jìn)行了解，同時(shí)，應(yīng)注意最新的舞弊報(bào)道，以了解最新的舞弊手段。另外，所謂"換位思考"，即站在舞弊者的角度去思考舞弊的可能性，也是注冊(cè)會(huì)計(jì)師察覺(jué)舞弊的不錯(cuò)的思維方法，如:那一項(xiàng)工作最可能為舞弊者提供機(jī)會(huì)?不同層次不同崗位的人員各存在什么樣的舞弊機(jī)會(huì)?倘若舞弊，他們是如何順利通過(guò)交易審批、確認(rèn)程序的?舞弊最容易發(fā)生在哪個(gè)帳戶上?當(dāng)有關(guān)的帳簿、報(bào)告要經(jīng)過(guò)審核時(shí)，舞弊者是如何成功地騙過(guò)復(fù)核者的?一般來(lái)說(shuō)，企業(yè)內(nèi)外部的信號(hào)為公司欺詐提供了預(yù)兆。根據(jù)V·B·Heiman-Hoffman，K·P·Morgan，and J·M·Patton在1996年對(duì)美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的廣泛調(diào)查，以下15個(gè)信號(hào)是最常見(jiàn)的舞弊預(yù)兆信號(hào)，順序是根據(jù)重要性進(jìn)行排列:
　　
　　1.公司經(jīng)理對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師撒謊或過(guò)分回避其詢問(wèn);
　　
　　2.憑注冊(cè)會(huì)計(jì)師的經(jīng)驗(yàn)，預(yù)示著管理當(dāng)局存在一定程度的不誠(chéng)實(shí);
　　
　　3.管理當(dāng)局過(guò)分強(qiáng)調(diào)達(dá)到利潤(rùn)預(yù)算或數(shù)量目標(biāo);
　　
　　4.管理當(dāng)局經(jīng)常與注冊(cè)會(huì)計(jì)師存在爭(zhēng)執(zhí)，特別是有關(guān)會(huì)計(jì)原則的應(yīng)用上顯得過(guò)于激進(jìn);
　　
　　5.客戶存在購(gòu)買會(huì)計(jì)原則的傾向;
　　
　　6.管理當(dāng)局對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的態(tài)度出乎意料的激進(jìn);
　　
　　7.客戶的內(nèi)部控制系統(tǒng)非常薄弱;
　　
　　8.管理當(dāng)局報(bào)酬的實(shí)質(zhì)部分對(duì)數(shù)量性目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度;
　　
　　9.管理當(dāng)局表現(xiàn)出對(duì)公司的外部管理機(jī)構(gòu)非常不屑的態(tài)度;
　　
　　10.管理經(jīng)營(yíng)或財(cái)務(wù)決策是由一個(gè)人或由極少的幾個(gè)人在會(huì)議上裁決;
　　
　　11.客戶經(jīng)理對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師表現(xiàn)出敵意;
　　
　　12.管理當(dāng)局表現(xiàn)出要冒意外風(fēng)險(xiǎn)的傾向;
　　
　　13.難以審計(jì)的交易頻繁且比較重要;
　　
　　14.重要崗位的經(jīng)理人員被認(rèn)為在生活或做事方式上很不合情理;
　　
　　15.客戶的組織結(jié)構(gòu)分散且缺乏充分的監(jiān)控。
　　
　　(二)了解不同舞弊的特征
　　
　　（1）非管理舞弊
　　
　　非管理舞弊通常是低層次人員進(jìn)行的。國(guó)外的研究表明，舞弊者通常有如下的生活特征:失眠、酗酒、吸毒、神經(jīng)質(zhì)、不敢看別人的眼睛、去找心理醫(yī)生或神甫仟悔、過(guò)敏易怒、愛(ài)爭(zhēng)論、單獨(dú)工作到很晚等。這些都是非管理舞弊的個(gè)性特征，舞弊者較易掩飾，但雇員從舞弊中所得利益用于改變個(gè)人的生活方式，是較難掩飾的，如購(gòu)買與工資不相稱的住房、汽車、珠寶、衣物等。但一般來(lái)說(shuō)，舞弊者從舞弊中所得的利益轉(zhuǎn)化為個(gè)人資產(chǎn)，時(shí)間會(huì)滯后不少。觀察雇員的個(gè)人生活方式和消費(fèi)習(xí)慣的變化，可在一定程度上發(fā)現(xiàn)雇員已經(jīng)或?qū)��?shí)施舞弊。
　　
　　另外，在進(jìn)行舞弊之后，舞弊者通常會(huì)在會(huì)計(jì)資料、會(huì)計(jì)記錄上做手腳以掩飾舞弊行為。如:有關(guān)憑證文件的丟失;現(xiàn)金短款或現(xiàn)金長(zhǎng)款;來(lái)自客戶的抱怨;應(yīng)付帳款明細(xì)帳戶上的名字是很常見(jiàn)的名字;經(jīng)常對(duì)應(yīng)收帳款和應(yīng)付帳款進(jìn)行帳項(xiàng)調(diào)整;明細(xì)帳與總帳余額不平衡;已到期但帳面上顯示末收回的應(yīng)收帳款不斷增加;憑證文件資料替換過(guò);對(duì)應(yīng)付帳款重復(fù)付款;存貨盤(pán)虧;存貨報(bào)告中廢料數(shù)額不斷增加;雇員不辭而別;支票上的二次背書(shū);用復(fù)印件代替正本憑證資料記錄;很久沒(méi)有發(fā)生交易的帳上突然發(fā)生了交易，等等。這些事實(shí)并不代表舞弊的發(fā)生，但注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)充分關(guān)注。下級(jí)人員實(shí)施舞弊行為的狀況一般有:
　　
　　● 他們的上司對(duì)實(shí)現(xiàn)高的業(yè)績(jī)一一較高的銷售收入，較低的成本和更多的利潤(rùn)方面，施加巨大的壓力。
　　
　　● 獎(jiǎng)金與短期的業(yè)績(jī)水平聯(lián)系在一起，而不考慮經(jīng)濟(jì)的和競(jìng)爭(zhēng)的現(xiàn)實(shí)。
　　
　　●管理控制主要包含實(shí)現(xiàn)業(yè)績(jī)的各種壓力:"盡量達(dá)到目標(biāo)，否則，我們將讓別人取代你。"
　　
　　●商業(yè)道德屈從于經(jīng)濟(jì)私利。
　　
　　●賣主和供應(yīng)商在他們的貨物、商品和服務(wù)盈利能力上哪怕是最后一點(diǎn)潛力也要擠出來(lái)。
　　
　　● 在下屬職員之間的職責(zé)和義務(wù)規(guī)定方面存在許多混淆不清的現(xiàn)象�！　�
　　
　　● 在下屬職員之間，在下級(jí)經(jīng)理和他們的親系及上司之間存在嚴(yán)重的敵對(duì)情緒。
　　
　　●他們認(rèn)為目前的職責(zé)范圍超出了最初的工作規(guī)范說(shuō)明。
　　
　�。�2）管理舞弊
　　
　　管理當(dāng)局在財(cái)務(wù)報(bào)告上的舞弊通常是由于"渡過(guò)困難期的需要"。他們總是把這個(gè)困難期看成是暫時(shí)的，相信在獲得新的貸款，增發(fā)新股或其他方式的運(yùn)用之后，就能順利渡過(guò)這個(gè)困難期。另外，管理當(dāng)局也用舞弊性財(cái)務(wù)報(bào)告來(lái)使他們自身獲得各種利益，諸如報(bào)酬薪金、聲譽(yù)名氣、社會(huì)地位等。在《執(zhí)業(yè)規(guī)程》第二冊(cè)的第4頁(yè)2.2.3探討了可能發(fā)生管理舞弊的情況。
　　
　　財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)、會(huì)計(jì)記錄僅是雇員掩飾舞弊的手段，但在管理舞弊中，它們本身也是舞弊的目的。管理當(dāng)局通常采取的管理舞弊方法有:高估資產(chǎn)和收入;低估負(fù)債和費(fèi)用;誤導(dǎo)性地披露有關(guān)信息;故意忽略重要的信息不披露，等等。根據(jù)國(guó)外注冊(cè)會(huì)計(jì)師的經(jīng)驗(yàn)，舞弊性財(cái)務(wù)報(bào)告總是顯示出比當(dāng)前行業(yè)狀況更好，或比公司自身歷史水平更好的業(yè)績(jī)或相關(guān)比率，且大部分這種報(bào)告顯示的業(yè)績(jī)恰好剛剛達(dá)到管理當(dāng)局兒個(gè)月前宣布的目標(biāo)，或剛好符合某項(xiàng)貸款或配股或增發(fā)新股的要求。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)充分關(guān)注這樣的財(cái)務(wù)報(bào)告。
　　
　　(三)設(shè)計(jì)審計(jì)程序發(fā)現(xiàn)舞弊
　　
　　一般來(lái)說(shuō)，只要注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作知識(shí)及經(jīng)驗(yàn)足夠豐富，問(wèn)題意識(shí)足夠敏銳和時(shí)刻保持警惕，所有的舞弊行為通過(guò)觀察、檢查、比較、詢問(wèn)、比率分析、帳戶分析和內(nèi)部控制測(cè)試這些審計(jì)技術(shù)仔細(xì)追蹤之后，是可以被揭露出來(lái)的�，F(xiàn)金收入的瞞報(bào)、應(yīng)收帳款的截留挪用是低層次的雇員的舞弊手法，早記銷售收入、遞延支出和多報(bào)庫(kù)存是高級(jí)管理人員的舞弊手法。在我國(guó)上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)告中造假的不少，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，擬可采納"錯(cuò)誤與舞弊推定"原則，即末搜索到充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)證明被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表的合法性、公允性和一貫性，那么應(yīng)推定公司存在重大錯(cuò)誤或欺詐嫌疑。通俗地說(shuō)，就是要"以小人之心度君子腹"。
　　
　　應(yīng)當(dāng)指出的是:在傳統(tǒng)的審計(jì)程序之外，舞弊審計(jì)中還采用了延伸性的程序，以查處舞弊。延伸性審計(jì)程序并沒(méi)有一個(gè)嚴(yán)格的限制，它主要取決于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的思維、想象力以及管理當(dāng)局的合作程度。只要是注冊(cè)會(huì)計(jì)帥認(rèn)為必要的任何合法程序都可以成為追蹤舞弊的審計(jì)程序。一些常用的延伸性審計(jì)程序包括:
　　
　　1.在一日之內(nèi)或近期之內(nèi)突擊盤(pán)點(diǎn)兩次。第一次盤(pán)點(diǎn)很容易讓舞弊者事先有所準(zhǔn)備從而備齊余額，但在盤(pán)點(diǎn)之后，舞弊者往往較為放松，把事先從別處挪來(lái)的現(xiàn)金取走，從而在出奇不意的第二次盤(pán)點(diǎn)中，就能發(fā)現(xiàn)貪污或挪用行為。
　　
　　2.對(duì)供應(yīng)商及客戶的調(diào)查。在一些外部機(jī)構(gòu)(如工商管理局、銀行等)的幫助下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以了解公司的供應(yīng)商及公司客戶的有關(guān)情況，特別是距離比較遠(yuǎn)的供應(yīng)商和客戶，從而發(fā)現(xiàn)采購(gòu)部人員及其他相關(guān)人員虛構(gòu)的供應(yīng)商和一些公司內(nèi)部雇員虛構(gòu)的客戶。
　　
　　3.關(guān)注支票的二次背書(shū)。正常的支票是一次背書(shū)的，除非受票人將該支票轉(zhuǎn)讓給第三人。二次背書(shū)是否屬于企業(yè)內(nèi)部員工，就成了一條舞弊線索。
　　
　　4.測(cè)算現(xiàn)金收入存入銀行拖延的時(shí)間。有些現(xiàn)金的挪用者往往沒(méi)有將公司當(dāng)日的現(xiàn)金收入存入銀行，而是先挪用。注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以從現(xiàn)金日記帳出發(fā)，比較現(xiàn)金收入和該筆收入解存銀行的時(shí)間，如果發(fā)現(xiàn)時(shí)間有拖延而又無(wú)法解釋原因，也就意味著現(xiàn)金的挪用。
　　
　　5.舞弊審計(jì)詢問(wèn)程序。在進(jìn)行詢問(wèn)時(shí)，應(yīng)做到謹(jǐn)慎，特別注意不要同有可能涉入舞弊的管理人員討論舞弊的可能性，因?yàn)檫@等于事先提醒他，便他有機(jī)會(huì)掩飾舞弊而逃脫被發(fā)現(xiàn)的可能。因此，可以在平常的審計(jì)中設(shè)計(jì)一些的常規(guī)問(wèn)題，這樣就不會(huì)引起舞弊者的充分重視，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也可以從這些問(wèn)題中獲得線索。類似的問(wèn)題有:“你認(rèn)為你們公司存在舞弊的問(wèn)題嗎?”“在你們部門，哪個(gè)崗位的人是不受監(jiān)控的?”“你能提供公司內(nèi)部任何可能存在的舞弊的相關(guān)信息的?”
　　
　　上面主要是針對(duì)低級(jí)雇員舞弊的一些審計(jì)程序，偏重點(diǎn)在會(huì)計(jì)帳項(xiàng)。管理舞弊，我們已在前面談到，主要包括:多計(jì)存貨價(jià)值;多計(jì)應(yīng)收帳款;多計(jì)固定資產(chǎn);費(fèi)用任意遞延;漏列負(fù)債;虛增銷售收入;虛減銷售成本;隱瞞重要事項(xiàng)的揭露，等等。具體的手法是:
　　
　　1.多計(jì)存貨價(jià)值:對(duì)存貨數(shù)量或計(jì)價(jià)故意計(jì)算錯(cuò)誤以增加存貨價(jià)值，從而降低銷售成本，增加營(yíng)業(yè)利益�；蛱摿写尕�，以隱瞞存貨減少的事實(shí)。
　　
　　2.多計(jì)應(yīng)收帳款:由于虛列銷售收入，導(dǎo)致應(yīng)收帳款虛列;或應(yīng)收帳款少提備抵壞帳，導(dǎo)致應(yīng)收帳款凈變現(xiàn)價(jià)值虛增。
　　
　　3.多計(jì)固定資產(chǎn):例如少提折舊、收益性支出列為資本性支出、利息資本化不當(dāng)、固定資產(chǎn)虛增等。
　　
　　4.費(fèi)用任意遞延，例如將研究發(fā)展支出列為遞延資產(chǎn);或?qū)⒁话阈詮V告費(fèi)、修繕維護(hù)費(fèi)用或試車失敗損失等遞延。
　　
　　5.漏列負(fù)債:例如漏列對(duì)外欠款或短估應(yīng)付費(fèi)用。
　　
　　6.虛增銷售收入:會(huì)計(jì)期間劃分不確實(shí)，或會(huì)計(jì)原則適用錯(cuò)誤，致提前確認(rèn)銷售收入;或虛列銷售收入交易事項(xiàng)，以增加利益。
　　
　　7.虛減銷售成本:由于虛增期末存貨價(jià)值，致銷售成本隨之虛減。
　　
　　8.隱瞞重要事項(xiàng)的揭露:例如重大訟案、補(bǔ)稅、借款的限制條款、關(guān)系人交易、或有負(fù)債、會(huì)計(jì)方法改變等，未予適當(dāng)揭露。
　　
　　下面是針對(duì)管理舞弊的一些審計(jì)程序:
　　
　　1.發(fā)現(xiàn)虛構(gòu)的銷售或應(yīng)收帳款。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于最近審計(jì)期間主要新產(chǎn)品(特別是軟件產(chǎn)品、生物工程產(chǎn)品)的大量銷售收入，必須特別加以注意。公司管理者有時(shí)迫切需要良好的銷售收入來(lái)美化其經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)或達(dá)到預(yù)先制定的目標(biāo)，從而從注冊(cè)會(huì)計(jì)師不太了解的新產(chǎn)品入手，虛構(gòu)利潤(rùn)以達(dá)到目標(biāo)。如果是通過(guò)提前確認(rèn)收入的方法夸大銷售，銷售截止測(cè)試應(yīng)該能幫助審計(jì)人員識(shí)別這種陰謀。審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)虛構(gòu)的銷售收入，至少執(zhí)行的審計(jì)程序包括:審閱大額或非正常交易的會(huì)計(jì)記錄，尤其是最近記錄的交易;識(shí)別關(guān)聯(lián)方并確定是否與公開(kāi)的關(guān)聯(lián)方有重大交易;進(jìn)行分析性復(fù)核以判定收入或毛利的變化，判斷變化水平或交易活動(dòng)是否有異常波動(dòng)。對(duì)于重大的合同，要注意公司是否有能力承擔(dān)，適當(dāng)?shù)臅r(shí)候可調(diào)查簽約方是否有能力承擔(dān)如此大額的合同。如索取對(duì)方的營(yíng)業(yè)執(zhí)照或財(cái)務(wù)報(bào)告，以辨別合同的真實(shí)性，如對(duì)方的注冊(cè)資金為10萬(wàn)元，而簽定了上干萬(wàn)的合同，合同的真實(shí)性值得懷疑。
　　
　　若企業(yè)的重大收入來(lái)自復(fù)雜的銷售合同，要特別加以注意。如該合同包括長(zhǎng)期(一年以上)的售后保證及售后服務(wù)或有附加條款以保護(hù)買方，則收益的確認(rèn)是否要等或有條件已經(jīng)確定或完成。有些時(shí)候，合同并不明確，甚至可能有點(diǎn)矛盾，審計(jì)人員必須仔細(xì)研讀合同內(nèi)容，注意公司簽定該合同的目的。
　　
　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于不尋�；虿缓铣Ｒ�(guī)交易，應(yīng)保持懷疑態(tài)度，單憑合同上的法律文字或條款是不夠的，審計(jì)人員須憑其敏銳的專業(yè)嗅覺(jué)，對(duì)這些條款仔細(xì)查核，直到滿意為止。對(duì)于合同上未列示的可能附帶的約定，尤其應(yīng)保持警覺(jué)。對(duì)于復(fù)雜的而且專業(yè)技術(shù)極強(qiáng)的合同，要考慮是否借用專家的工作。
　　
　　在對(duì)應(yīng)收帳款函證時(shí)，對(duì)函證的作用，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也要保持應(yīng)有的懷疑態(tài)度。向交易有關(guān)的對(duì)象直接函證，以獲取適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，是一般審計(jì)準(zhǔn)則的要求。但是函證結(jié)果的可靠性，要保持懷疑。很多經(jīng)驗(yàn)顯示，審計(jì)人員對(duì)應(yīng)收款項(xiàng)的查核，雖然收到企業(yè)客戶回函確認(rèn)相符，但事后企業(yè)客戶對(duì)其原先確認(rèn)的債務(wù)不認(rèn)帳(他們有可能把函證視為例行公事，隨便蓋個(gè)章應(yīng)付應(yīng)付而已)。而且，在企業(yè)事先與他們串通好共同舞弊時(shí)，回函確認(rèn)的帳項(xiàng)將毫無(wú)價(jià)值，也很容易讓注冊(cè)會(huì)計(jì)師相信函證要確認(rèn)的內(nèi)容。因此，審計(jì)人員應(yīng)根據(jù)經(jīng)驗(yàn)，從回函率的高低、回函的速度等方面判斷是否存在這種情況，回函率過(guò)高、回函速度過(guò)快，就可能存在企業(yè)與其客戶的串通舞弊情況。
　　
　　2.關(guān)注反常規(guī)的公司的重大經(jīng)營(yíng)決策。公司突然改變一貫的經(jīng)營(yíng)方式，可能有其實(shí)際的需要。但無(wú)論如何，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須謹(jǐn)防企業(yè)管理層借改變營(yíng)運(yùn)方式以創(chuàng)造虛無(wú)的利潤(rùn)。如:
　　
　　●公司原是經(jīng)營(yíng)制造業(yè)，忽然間決定跨行業(yè)從事信息技術(shù)行業(yè)，原因是制造業(yè)的環(huán)保、營(yíng)銷等問(wèn)題很多，且利潤(rùn)甚薄，而信息技術(shù)行業(yè)卻獲利甚豐。注冊(cè)會(huì)計(jì)師面臨這種情況，應(yīng)特別注意新行業(yè)產(chǎn)品的損益確認(rèn)以及披露事項(xiàng)，是否符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，尤其是該類交易的記帳是否關(guān)系到公司的業(yè)績(jī)或有利的盈余趨勢(shì)。適當(dāng)?shù)臅r(shí)候，可以考慮是否利用專家的工作，如對(duì)新產(chǎn)品的售價(jià)，公開(kāi)市場(chǎng)沒(méi)有同類價(jià)格，注冊(cè)會(huì)計(jì)師又難以判斷價(jià)格的合理性時(shí)，可以考慮向?qū)＜?a href="http://m.galtzs.cn/wangxiao/zixun/" target="_blank" class="bule">咨詢或向工商管理部門查詢。
　　
　　●通過(guò)資產(chǎn)重組，便公司經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)"改頭換面"。誠(chéng)然，不可否認(rèn)資產(chǎn)重組在擴(kuò)大企業(yè)規(guī)模、增加企業(yè)的抗風(fēng)險(xiǎn)能力等方面的積極作用，但在我國(guó)現(xiàn)階段，許多公司，特別是ST公司和PT公司或即將論為ST、PT的公司，常常利用資產(chǎn)重組來(lái)增加企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，而這許多公司的業(yè)績(jī)是做出來(lái)的"業(yè)績(jī)"，而并不是實(shí)實(shí)在在的業(yè)績(jī)，造成的是"報(bào)表重組"，帶來(lái)的是"業(yè)績(jī)幻覺(jué)"。資產(chǎn)重組審計(jì)是一項(xiàng)復(fù)雜的業(yè)務(wù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師尤應(yīng)關(guān)注。
　　
　　3.關(guān)聯(lián)交易作出好看的報(bào)表。客戶往往會(huì)做如下交易：
　　
　　(1)以遠(yuǎn)高于帳面價(jià)值的價(jià)格將下屬公司轉(zhuǎn)讓給控股股東，但只收取少量或未收取現(xiàn)金。
　　
　　(2)在只花費(fèi)很少代價(jià)或末花費(fèi)代價(jià)的情況下，收購(gòu)控股股東下屬的子公司。
　　
　　(3)將大量的款項(xiàng)貸給控股股東，款項(xiàng)回收不理想，或者以高于市場(chǎng)利率計(jì)息。
　　
　　(4)控股股東減少客戶的利息費(fèi)用或減免債務(wù)。
　　
　　(5)控股股東以非現(xiàn)金資產(chǎn)認(rèn)繳股份，而且作價(jià)價(jià)格遠(yuǎn)高于帳面價(jià)值。
　　
　　(6)股東以向公司借款認(rèn)繳股份或虛構(gòu)銀行進(jìn)帳單認(rèn)繳股份。對(duì)非正常的關(guān)聯(lián)交易，審計(jì)人員應(yīng)特別關(guān)注。
　　
　　4.關(guān)注存貨的異常變動(dòng)。許多公司利用存貨的變動(dòng)操縱主營(yíng)業(yè)務(wù)成本，進(jìn)而操縱利潤(rùn)。對(duì)于不正常存貨的變動(dòng)，審計(jì)人員應(yīng)該詢問(wèn)管理當(dāng)局其中的原因。若解釋不令人滿意，則應(yīng)擴(kuò)大實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序。在盤(pán)點(diǎn)時(shí)，審計(jì)人員有時(shí)無(wú)法發(fā)現(xiàn)存貨的不實(shí)現(xiàn)象，一些原因包括:只抽點(diǎn)一小部分存貨;允許公司人員跟隨在旁邊并記錄查核人的抽點(diǎn)項(xiàng)目，使公司在事后對(duì)末抽點(diǎn)項(xiàng)目作假;發(fā)現(xiàn)可能存在舞弊，但認(rèn)為不嚴(yán)重，未引起足夠的重視;事先告知客戶要去觀察盤(pán)點(diǎn)的地點(diǎn)，使客戶能就未觀察地點(diǎn)的存貨作不實(shí)調(diào)整;對(duì)存放外地的重大存貨，不能現(xiàn)場(chǎng)觀察盤(pán)點(diǎn)，也未采取合理的替代性程序。有助于發(fā)現(xiàn)存貨的不實(shí)現(xiàn)象的測(cè)試包括，對(duì)異常變動(dòng)的存貨，增加存貨的盤(pán)點(diǎn)數(shù)量;在監(jiān)盤(pán)時(shí)，收集存貨毀損、短缺的證據(jù);擴(kuò)大購(gòu)買和存貨截止程序;對(duì)在存貨清單上的存貨擴(kuò)大計(jì)價(jià)和數(shù)量測(cè)試;對(duì)外地的重要存貨運(yùn)用親臨盤(pán)點(diǎn)而非函證程序。
　　
　　5.注意遞延費(fèi)用和減值準(zhǔn)備。在會(huì)計(jì)理論上，資產(chǎn)是指能給企業(yè)未來(lái)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)效益的資源，由于"經(jīng)濟(jì)效益"并非有形，而且"未來(lái)"又具有不確定性，因此，一般會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并不禁止將費(fèi)用支出遞延。但對(duì)實(shí)際應(yīng)用加以嚴(yán)格限制，也不無(wú)道理。有些企業(yè)因經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)欠佳而將費(fèi)用遞延。我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則允許將非當(dāng)期經(jīng)營(yíng)所負(fù)擔(dān)的巨額費(fèi)用，如租入固定資產(chǎn)改良支出及大修理支出等，在以后年度攤銷。對(duì)于某些遞延費(fèi)用，審計(jì)人員有時(shí)很難要求糾正，比如其處理方法是基于過(guò)去經(jīng)驗(yàn)或行業(yè)特性，要關(guān)注企業(yè)利用遞延費(fèi)用制造利潤(rùn)。還有，我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定上市公司存貨、固定資產(chǎn)等八項(xiàng)資產(chǎn)要計(jì)提減值準(zhǔn)備，上市公司完全可以通過(guò)少計(jì)減值準(zhǔn)備而增加收益或減少支出，從而制造利潤(rùn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師要注意不切實(shí)際的減值準(zhǔn)備計(jì)提，應(yīng)通過(guò)互聯(lián)網(wǎng)查詢、工商行政管理部門核對(duì)、實(shí)地查看、請(qǐng)教專家等方式，以證實(shí)各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的合理性。
　　
　　6.懷疑子公司的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。我國(guó)現(xiàn)在的上市公司大多都有不少子公司，對(duì)整個(gè)集團(tuán)公司的子公司，不太可能由同一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)，而且，有可能因?yàn)槟�、子公司的�?jīng)營(yíng)行業(yè)的不同，會(huì)計(jì)期間、損益確認(rèn)等等都存在很大差異。這樣，在合并子公司的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)時(shí)，有時(shí)較難發(fā)現(xiàn)子公司的舞弊，便審計(jì)失敗的風(fēng)險(xiǎn)倍增。另外，若是會(huì)計(jì)師事務(wù)所只作為子公司的客戶，集團(tuán)公司經(jīng)營(yíng)者可能有意在集團(tuán)內(nèi)部安排資產(chǎn)或負(fù)債的轉(zhuǎn)移，注冊(cè)會(huì)計(jì)師因?yàn)橹粨?dān)任一子公司的會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)，只能看到整個(gè)交易的一部分，而很難看透或評(píng)估關(guān)系企業(yè)交易的影響及揭露事項(xiàng)是否充分。審計(jì)人員應(yīng)設(shè)法了解被查企業(yè)的經(jīng)營(yíng)全貌，公司集團(tuán)內(nèi)不同簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師之間，如有必要，應(yīng)彼此交換信息以利于編制審計(jì)計(jì)劃及執(zhí)行。切忌讓集團(tuán)公司經(jīng)營(yíng)者刻意安排審計(jì)工作，以致于不同的簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師被各個(gè)擊破，而難窺重要真相。
　　
　　7.保持職業(yè)敏感，發(fā)現(xiàn)末披露的重大的期后事項(xiàng)與或有事項(xiàng)。有些公司對(duì)重大的期后事項(xiàng)或或有事項(xiàng)，并未加以披露，而這些事項(xiàng)有時(shí)直接導(dǎo)致企業(yè)陷入了困境。這些問(wèn)題包括:上市公司期后投資決策出現(xiàn)較大失誤，投資效益很差，連續(xù)出現(xiàn)巨額虧損或營(yíng)運(yùn)資本減損，使公司持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力受到懷疑;存在重大不確定因素，如所得稅減免無(wú)法估計(jì)、法律訴訟等;資產(chǎn)負(fù)債表日發(fā)生了諸如合并、清算等重大事件;存在應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)、應(yīng)收賬款抵押、通融票據(jù)和其他債務(wù)擔(dān)保;上市公司披露的相關(guān)資料與審計(jì)附送資料不一致;等等。為減輕這方面的責(zé)任，審計(jì)人員可要求被審計(jì)單位管理當(dāng)局簽署《管理當(dāng)局申明書(shū)》及填寫(xiě)《關(guān)于財(cái)務(wù)承諾、或有事項(xiàng)和資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)有關(guān)問(wèn)題的回覆》等。